La directive sur les « sociétés écrans » : une nouvelle étape dans la lutte contre l'évasion fiscale

L'engagement de l'Union européenne pour lutter efficacement contre le blanchiment d'argent et l'évasion fiscale au sein de l'UE vient de franchir un nouveau cap. Dans un précédent article, nous avions analysé les initiatives proposées par l'UE (telles que le plan d'action de la Commission visant à créer un règlement unique en matière de lutte contre le blanchiment de capitaux et le financement du terrorisme, ainsi que la création d'une agence de régulation décentralisée).

Dans cet article, nous nous penchons sur la proposition de directive « établissant des règles pour empêcher l'utilisation abusive d'entités écrans à des fins fiscales » - modifiant la directive 2011/16/UE. Cette nouvelle législation est communément appelée « directive sur les sociétés écrans » (ou ATAD 3).

En principe, la création de sociétés écrans au sein de l'UE dans le seul but d'obtenir des avantages fiscaux est fortement découragée. La nécessité d'une directive pour protéger la communauté est apparue comme une évidence, notamment « à la suite des scandales récurrents concernant l'utilisation abusive de sociétés écrans à l'échelle mondiale » - une référence directe aux révélations des Panama Papers.

Champ d'application et justification

L'objectif principal de cette directive est avant tout de lutter contre les pratiques d'évasion et de fraude fiscales qui affectent directement le fonctionnement du marché intérieur de l'UE. En outre, selon l'article 2 de la directive, le champ d'application concerne toutes les « entreprises considérées comme résidant fiscalement dans un État membre et pouvant prétendre à un certificat de résidence fiscale ».

Par ailleurs, les mesures envisagées ne vont pas au-delà de ce qui est nécessaire pour assurer le niveau de protection minimal requis pour le marché intérieur. Conformément au principe de proportionnalité, la directive est soigneusement structurée pour imposer une « norme minimale » aux États membres, plutôt que de viser une harmonisation totale.

Qu'est-ce qu'une société écran ?

Le texte de la directive souligne la difficulté de définir avec précision ce qu'est une société écran, l'évaluation de l'absence de substance dépendant des faits et circonstances propres à chaque entité. L'ACAMS qualifie une société écran (Shell Company) comme « une entreprise sans activité commerciale active ni actifs significatifs ». Il est important de noter que les sociétés écrans sont légales, mais elles sont parfois utilisées de manière abusive, par exemple pour dissimuler la propriété réelle d'une entreprise.

La proposition de directive vise à identifier ces structures et à prévenir leur utilisation abusive au sein de la communauté en « ciblant la création d'entreprises dans l'UE qui prétendent exercer une activité économique alors qu'en réalité, elles n'en exercent aucune ».

Menaces et vulnérabilités

Bien que les « sociétés écrans » ne soient pas illégales en soi, une partie du problème réside dans les risques inhérents à ces structures. Il existe notamment un consensus général (renforcé au niveau de l'UE) selon lequel l'absence de compte bancaire propre (cas fréquent pour ces entités) entraîne un risque inacceptable. Un autre point critique concerne les administrateurs : dans certains cas, la majorité d'entre eux ne résident pas dans le pays où la société a son siège. Dans la pratique, il s'est avéré que le plus grand potentiel d'abus concerne les sociétés écrans qui détiennent et gèrent des capitaux, de la propriété intellectuelle ou des biens immobiliers.

Applicabilité

Compte tenu de ce qui précède, cette directive vise à englober toutes les entreprises (sociétés) qui, indépendamment de leur forme juridique (par exemple, sociétés à responsabilité limitée, sociétés anonymes et/ou partenariats), peuvent être considérées comme résidant fiscalement dans n'importe quel État membre de l'UE. Ce principe est ancré dans l'article 2 de la directive.

De plus, tous les droits et aspects fiscaux ne concernent que les États membres. Le contenu de cette directive ne doit pas être interprété comme s'appliquant aux « pays tiers ». [Cela ne change rien au fait que des situations impliquant des pays tiers peuvent survenir, notamment lorsqu'une société écran détient des actifs dans un pays hors UE.] Les sociétés écrans établies en dehors de l'UE n'entrent pas non plus dans le champ d'application direct.

Les réglementations nationales, y compris celles transposant le droit de l'UE, restent néanmoins applicables pour identifier les sociétés écrans non couvertes par cette directive spécifique.

Le test de substance

Étant donné que certaines entreprises sont délibérément utilisées pour contourner les conventions fiscales et les obligations légales, la directive introduit un « test » destiné à aider les pays de l'UE à identifier les entreprises qui, bien qu'exerçant une forme d'activité économique, ne disposent pas d'un niveau minimal de substance et sont par conséquent utilisées de manière abusive pour obtenir des avantages fiscaux. Si de telles entreprises sont classées comme « coquilles vides », cela entraîne des conséquences fiscales immédiates.

Ces conséquences peuvent varier, mais l'État membre doit (au minimum) soit refuser de délivrer un certificat de résidence fiscale, soit délivrer un certificat assorti d'un avertissement (afin d'empêcher la société d'obtenir des avantages indus).

Ce dernier document sert simplement de « pratique administrative » pour informer le pays source qu'il ne doit pas accorder les avantages de sa convention fiscale avec l'État membre de la société écran - comme le prévoit l'article 12 de la directive.

Si un avantage fiscal est refusé sous quelque forme que ce soit, l'État membre doit néanmoins déterminer comment les revenus transitent par la société et examiner tous les actifs « détenus » par celle-ci pour déterminer s'ils doivent être imposés ou non.

À l'inverse, les entreprises qui déclarent posséder tous les éléments de substance minimale et qui « fournissent les justificatifs nécessaires » sont présumées disposer d'une substance suffisante à des fins fiscales. Les entreprises considérées comme n'ayant pas de substance ont le droit de renverser cette présomption (conformément aux dispositions de l'article 9 de la directive).

Les « critères passerelles » (Gateway Criteria)

Comme mentionné précédemment, la directive vise à cibler et identifier les entreprises « sans substance minimale » susceptibles de faciliter l'évasion ou la fraude fiscale. Celles-ci seraient classées comme entreprises à risque, par opposition aux entreprises présentant un risque faible.

Cependant, les structures dont l'objectif principal n'est pas l'obtention d'un avantage fiscal peuvent recourir à un mécanisme pour demander une exemption préalable. En outre, la directive prend également en compte les entreprises qui remplissent les « critères passerelles » mais dont l'interposition « n'a pas d'impact bénéfique réel sur la position fiscale globale de la structure de l'entreprise » ou du/des « Bénéficiaire(s) Effectif(s) ».

Ces « critères passerelles » sont introduits pour déterminer « quelles entreprises présentent un risque suffisant pour être classées comme sociétés écrans ». Le test repose sur trois (3) critères, qui permettent d'identifier les entreprises à risque justifiant une déclaration.

Selon l'article 6 du chapitre II de la directive, les conditions sont les suivantes :

1. Plus de 75 % des revenus de l'entreprise au cours des deux années fiscales précédentes ne proviennent pas de l'activité commerciale propre de l'entreprise (revenus passifs) ;
2. L'entreprise exerce une activité transfrontalière pour l'une des raisons suivantes : plus de 60 % de la valeur comptable des actifs (représentant principalement des revenus de biens mobiliers et/ou immobiliers) étaient situés en dehors de l'État membre de l'entreprise au cours des deux années fiscales précédentes OU au moins 60 % des revenus concernés sont générés ou transférés par des transactions transfrontalières ;
3. Au cours des deux années fiscales précédentes, l'entreprise a externalisé la gestion de ses opérations quotidiennes et la prise de décision sur les fonctions essentielles.

Le point (3) vise les entreprises qui ne disposent littéralement pas de « ressources propres » suffisantes.

Mesures après la classification

Les cas à « faible risque » qui ne franchissent pas le seuil (par exemple, ceux qui ne remplissent aucun ou seulement certains des critères) sont considérés comme « non pertinents » au regard de cette directive.

En revanche, les entreprises classées comme soumises à déclaration (à risque plus élevé) selon l'article 6, paragraphe 1 - comme discuté ci-dessus - doivent, conformément à l'article 7, paragraphe 1, « déclarer dans leur déclaration fiscale annuelle pour chaque exercice si elles remplissent les indicateurs de substance minimale suivants » : –

1. Si l'entreprise dispose de locaux propres dans l'État membre ou de locaux à usage exclusif ; et
2. Si l'entreprise possède au moins un (1) compte bancaire propre et actif dans l'UE ;

De plus, l'un des autres indicateurs doit être sélectionné, incluant entre autres des informations sur les administrateurs de l'entreprise (par exemple, leur statut de résidence fiscale) et/ou si la majorité des employés à temps plein ont leur résidence fiscale dans l'État membre.

Dans le cas où aucun administrateur n'est résident, la directive recommande que l'entreprise ait un lien suffisant (« Nexus ») avec l'État membre où elle est fiscalement résidente - notamment si la plupart de ses employés accomplissant les tâches quotidiennes sont résidents fiscaux de cet État membre de l'UE.

Toutes les informations figurant dans la déclaration fiscale annuelle doivent être accompagnées de justificatifs suffisants (par exemple, adresse commerciale, détails des revenus, nature des activités, nombre d'administrateurs, etc.).

L'ensemble de ces éléments constitue les « indicateurs de substance ». Si une entreprise ne remplit pas au moins l'un de ces indicateurs, elle sera classée comme « société écran ».

Exemptions

Conformément à l'article 6, paragraphe 2 de la directive, les entités suivantes sont exemptées de l'obligation de déclaration : les entreprises réglementées, les entreprises dont les actions sont cotées sur une bourse de l'UE et les entreprises comptant au moins cinq (5) employés à temps plein dédiés à l'activité.

Un État membre peut accorder une exemption pour une année fiscale, à condition que toutes les preuves nécessaires soient réunies et présentées à l'autorité compétente. De plus, après la première année fiscale, l'État peut prolonger la validité de l'exemption pour cinq (5) années supplémentaires, à condition que les circonstances factuelles et juridiques concernant l'entreprise et le(s) UBO restent inchangées pendant cette période prolongée.

Échange d'informations

Un élément essentiel est également l'échange d'informations et la rapidité des réponses aux demandes entre les États membres. Dans ce contexte, les pays pourraient exiger des informations critiques, telles que des copies de contrôles fiscaux, pour dissuader les abus. Selon la directive, les informations doivent être échangées chaque fois qu'une entreprise est classée comme « à risque ». La transmission doit également avoir lieu si une entreprise exerce son droit de renverser la présomption de société écran ou demande une exemption à ladite directive. (Les États membres doivent également être informés des raisons pour lesquelles une telle évaluation – exemption/réfutation – est effectuée).

Afin de garantir que tous les États membres intéressés aient accès « en temps utile » à toutes les conclusions et informations, la diffusion doit se faire via le Réseau commun de communication (« CCN ») mis en place par l'UE elle-même.

Sanctions

L'article 14 du chapitre 5, qui traite de l'« application », impose aux États membres de définir des sanctions en cas de violation de cette directive. Ces sanctions incluent, par exemple, une pénalité administrative d'au moins 5 % du chiffre d'affaires de l'entreprise au cours de l'année fiscale concernée, si l'entreprise ne respecte pas les exigences de l'article 6 (c'est-à-dire l'obligation de déclaration).

Conclusion

L'UE prévoit que la directive, une fois adoptée, devra être transposée dans le droit national des États membres au plus tard le 30 juin 2023, pour une entrée en vigueur prévue au 1er janvier 2024.

L'expertise de DW&P Dr. Werner & Partners (notamment en droit des sociétés et en fiscalité internationale) peut vous aider à dissiper les doutes et à répondre aux questions des dirigeants et clients potentiels à ce sujet. Pour évaluer pleinement l'impact de la directive proposée (en particulier pour les entreprises ayant des liens transfrontaliers), nous vous recommandons de contacter l'un de nos conseillers dès que possible.

Avertissement : L'article ci-dessus est basé uniquement sur des recherches indépendantes effectuées par Dr. Werner & Partners et ne constitue pas un avis juridique. De plus, l'article ne contient que des extraits de la proposition de directive et ne saurait être interprété comme une analyse complète et exhaustive de toutes les règles et dispositions importantes. Si vous souhaitez rencontrer l'un de nos représentants pour obtenir plus d'informations, nous vous invitons à prendre rendez-vous avec nous.